NORME INTERNATIONALE D’AUDIT 450

 

EVALUATION DES ANOMALIES RELEVEES AU
COURS DE L’AUDIT

 

(Applicable aux audits d’états financiers pour les périodes
ouvertes à compter du 15 décembre 2009)

Paragraphe

Introduction

Champ d’application de cette Norme ISA ……………………………………………………… ……………. 1

Date d’entrée en vigueur ………………………………………………………………………………. ……………. 2

Objectif ……………………………………………………………………………………………………… ……………. 3

Définitions …………………………………………………………………………………………………. ……………. 4

Diligences requises

Récapitulatif des anomalies relevées ………………………………………………………………. ……………. 5

Prise en compte des anomalies relevées au fur et à mesure de
l’avancement de l’audit ………………………………………………………………………………… ………… 6–7

Communication et correction des anomalies ……………………………………………………. ………… 8–9

Evaluation de l’incidence des anomalies non corrigées …………………………………….. …….. 10–13

Déclaration écrite ………………………………………………………………………………………… ………….. 14

Documentation ……………………………………………………………………………………………. ………….. 15

Modalités d’application et autres informations explicatives

Définition du concept « Anomalie » ………………………………………………………………. …………. A1

Récapitulatif des anomalies relevées ………………………………………………………………. …… A2–A3

Prise en compte des anomalies relevées au fur et à mesure de
l’avancement de l’audit ………………………………………………………………………………… …… A4–A6

Communication et correction des anomalies ……………………………………………………. …. A7–A10

Evaluation de l’incidence des anomalies non corrigées …………………………………….. .. A11–A23

Déclaration écrite ………………………………………………………………………………………… ……….. A24

Documentation ……………………………………………………………………………………………. ……….. A25

 

Introduction

Champ d’application de cette Norme ISA

1. Cette Norme Internationale d’Audit (International Standard on Auditing, ISA) traite des obligations de l’auditeur d’avoir à évaluer l’incidence des anomalies relevées sur l’audit et de celles non corrigées, le cas échéant, sur les états financiers. La Norme ISA 700 traite des obligations de l’auditeur, lorsqu’il se forge une opinion sur les états financiers, de conclure qu’une assurance raisonnable a été obtenue sur le fait que les états financiers, pris dans leur ensemble, ne comportent pas d’anomalies significatives. La conclusion requise par la Norme ISA 700 prend en compte l’évaluation faite par l’auditeur de l’incidence des anomalies non corrigées, s’il en existe, sur les états financiers, conformément à la présente Norme ISA[1]. La Norme ISA 320[2] traite de l’application par l’auditeur du concept de caractère significatif lors de la planification et de la réalisation d’un audit d’états financiers.

Date d’entrée en vigueur

1. Cette Norme ISA est applicable aux audits d’états financiers pour les périodes ouvertes à compter du 15 décembre 2009.

Objectif

1. L’objectif de l’auditeur est d’évaluer :

(a)           l’incidence sur l’audit des anomalies relevées ; et

(b)          l’incidence sur les états financiers des anomalies non corrigées, s’il en existe.

Définitions

1. Pour les besoins des Normes ISA, les termes mentionnés ci-après ont la signification suivante :

(a)          Anomalies – Ecart entre le montant, le classement, la présentation ou l’information fournie dans les états financiers pour un élément, et le montant, le classement, la présentation ou l’information à fournir, exigés pour ce même élément selon le référentiel comptable applicable. Les anomalies peuvent résulter d’erreurs ou provenir de fraudes. (Voir par. A1)

Lorsque l’auditeur exprime une opinion selon laquelle les états financiers sont présentés sincèrement, dans tous leurs aspects significatifs, ou donnent une image fidèle, les anomalies comprennent également les ajustements des montants, des classements, de la présentation ou des informations fournies qui, selon le jugement de l’auditeur, sont nécessaires pour que les états financiers soient présentés sincèrement dans tous leurs aspects significatifs ou donnent une image fidèle.

(b)         Anomalies non corrigées – Anomalies que l’auditeur a récapitulées au cours de l’audit et qui n’ont pas été corrigées.

Diligences requises

Récapitulatif des anomalies relevées

1. L’auditeur doit récapituler les anomalies relevées au cours de l’audit, autres que celles qui sont clairement insignifiantes. (Voir par. A2–A3)

Prise en compte des anomalies relevées au fur et à mesure de l’avancement de l’audit

1. L’auditeur doit déterminer si la stratégie générale d’audit et le programme de travail nécessitent d’être révisés lorsque :

(a)           la nature des anomalies relevées et les circonstances de leur survenance indiquent que d’autres anomalies peuvent exister qui, cumulées avec les anomalies récapitulées au cours de l’audit, pourraient être significatives ; (Voir par. A4) ou

(b)          le cumul des anomalies relevées au cours de l’audit s’approche du seuil de signification, déterminé selonla Norme ISA320. (Voir par. A5)

1. Lorsque, à la demande de l’auditeur, la direction a examiné un flux d’opérations, un solde de compte ou une information fournie et a corrigé les anomalies qui avaient été relevées, l’auditeur doit mettre en œuvre des procédures d’audit complémentaires pour déterminer si des anomalies subsistent. (Voir par. A6)

Communication et correction des anomalies

1. L’auditeur doit communiquer en temps voulu au niveau approprié de la direction, toutes les anomalies récapitulées au cours de l’audit, à moins que ceci ne lui soit interdit par la loi ou la réglementation[3]. L’auditeur doit demander à la direction de corriger ces anomalies. (Voir par. A7–A9)

9.         Lorsque la direction refuse de corriger tout ou partie des anomalies que l’auditeur lui a communiquées, celui-ci doit prendre connaissance des motifs de la direction pour ne pas les corriger et doit prendre en compte ces motifs lorsqu’il évalue si les états financiers, pris dans leur ensemble, ne comportent pas d’anomalies significatives. (Voir par. A10)

Evaluation de l’incidence des anomalies non corrigées

1. Avant d’évaluer l’incidence des anomalies non corrigées, l’auditeur doit réapprécier le seuil de signification déterminé selonla Norme ISA320 afin de confirmer s’il reste approprié au vu des résultats financiers réels de l’entité. (Voir par. A11–A12)
2. L’auditeur doit déterminer si les anomalies non corrigées, prises individuellement ou en cumulé, sont significatives. Pour cela, il doit prendre en compte :

(a)     l’ampleur et la nature des anomalies, au regard tant des flux d’opérations, soldes de comptes ou informations fournies concernés, que des états financiers pris dans leur ensemble, ainsi que les circonstances particulières de leur survenance ; et (Voir par. A13–A17, A19–A20)

(b)          l’incidence des anomalies non corrigées relatives aux périodes précédentes sur les flux d’opérations, soldes de comptes ou informations fournies concernés, ainsi que sur les états financiers pris dans leur ensemble. (Voir par. A18)

Communication avec les personnes constituant le gouvernement d’entreprise

1. L’auditeur doit communiquer aux personnes constituant le gouvernement d’entreprise les anomalies non corrigées et l’incidence que ces anomalies peuvent avoir, prises individuellement ou en cumulé, sur l’opinion exprimée dans son rapport d’audit, à moins que ceci ne soit interdit par la loi ou la réglementation[4]. Cette communication doit mentionner individuellement chacune des anomalies significatives. Il doit demander à ce que les anomalies non corrigées le soient. (Voir par. A21–A23)
2. L’auditeur doit également communiquer aux personnes constituant le gouvernement d’entreprise l’incidence des anomalies non corrigées des périodes précédentes sur les flux d’opérations, soldes de comptes ou informations fournies, ainsi que sur les états financiers pris dans leur ensemble.

Déclaration écrite

1. L’auditeur doit demander une déclaration écrite à la direction et, lorsque ceci est approprié, aux personnes constituant le gouvernement d’entreprise, confirmant que, selon elles, les incidences des anomalies non corrigées, prises individuellement ou en cumulé, ne sont pas significatives au regard des états financiers pris dans leur ensemble. Un récapitulatif de ces anomalies doit être inclus dans la déclaration écrite ou joint à celle-ci. (Voir par. A24)

Documentation

1. L’auditeur doit inclure dans la documentation d’audit[5] : (Voir par. A25)

(a)           le montant en deçà duquel les anomalies seront considérées comme manifestement insignifiantes ; (Voir par. 5)

(b)          toutes les anomalies relevées au cours de l’audit avec la mention de leur correction ou non correction ; (Voir par. 5, 8 et 12) et

(c)     sa conclusion relative au caractère significatif ou non des anomalies non corrigées, prises individuellement ou en cumulé, et le fondement de cette conclusion. (Voir par. 11)

***

Modalités d’application et autres informations explicatives

Définition du concept « Anomalie » (Voir par. 4(a))

A1.      Les anomalies peuvent résulter :

(a)           d’une inexactitude dans la collecte ou le traitement des données à partir desquelles les états financiers sont établis ;

(b)          de l’omission d’un montant ou d’une information à fournir ;

(c)           d’une estimation comptable incorrecte provenant de l’omission, ou d’une interprétation clairement erronée, de faits ; et

(d)          de jugements de la direction portant sur des estimations comptables que l’auditeur considère non réalistes, ou de la sélection et du suivi de méthodes comptables qu’il considère inappropriées.

Des exemples d’anomalies provenant de fraudes sont donnés dans la Norme ISA240[6].

Récapitulatif des anomalies relevées (Voir par. 5)

A2.      L’auditeur peut fixer un montant en deçà duquel des anomalies seront considérées comme manifestement insignifiantes et ne nécessiteront pas d’être récapitulées dès lors que l’auditeur anticipe que le cumul de tels montants n’aura à l’évidence pas d’incidence significative sur les états financiers. L’expression « manifestement insignifiant » n’est pas un substitut à l’expression « non significatif ». Les éléments manifestement insignifiants seront d’un tout autre ordre de grandeur (plus petit) que le seuil de signification déterminé selonla Norme ISA320, et seront manifestement sans conséquence, pris individuellement ou en cumulé, qu’ils soient jugés selon des critères d’ampleur, de nature ou selon les circonstances de leur survenance. Lorsqu’il existe une quelconque incertitude quant au caractère insignifiant d’un ou de plusieurs de ces critères, l’élément concerné est considéré comme n’étant pas clairement insignifiant.

A3.      Afin d’aider l’auditeur lors de son évaluation de l’incidence des anomalies relevées au cours de l’audit et de sa communication à la direction et aux personnes constituant le gouvernement d’entreprise, il peut être utile de distinguer entre les anomalies factuelles, celles liées au jugement, et celles extrapolées :

• les anomalies factuelles sont celles pour lesquelles il n’existe pas de doute ;
• les anomalies liées au jugement sont des écarts résultant de jugements de la direction qui concernent des estimations comptables que l’auditeur considère comme déraisonnables ou le choix ou l’application de méthodes comptables qu’il considère non appropriées ;
• les anomalies extrapolées reflètent la meilleure estimation de l’auditeur des anomalies contenues dans les populations, ce qui implique l’extrapolation des anomalies relevées dans les sondages effectués à l’ensemble des populations à partir desquelles les échantillons ont été sélectionnés. Des modalités d’application pour effectuer l’extrapolation des anomalies et l’évaluation des résultats sont fournies dans la Norme ISA 530[7].

Prise en compte des anomalies relevées au fur et à mesure de l’avancement de l’audit (Voir par. 6–7)

A4.      Une anomalie peut ne pas relever d’un cas isolé. Les cas où l’auditeur identifie une anomalie qui provient d’une défaillance dans le contrôle interne ou d’hypothèses ou de méthodes de valorisation inappropriées qui ont été largement utilisées par l’entité, sont indicatifs que d’autres anomalies peuvent exister.

A5.      Lorsque le cumul des anomalies relevées au cours de l’audit avoisine le seuil de signification déterminé selon la Norme ISA320, il peut exister un risque insuffisamment faible pour être acceptable que de possibles anomalies non détectées, cumulées avec les anomalies relevées au cours de l’audit, puissent excéder le seuil de signification. Des anomalies non détectées pourraient exister en raison de la présence d’un risque d’échantillonnage ou d’un risque non lié à l’échantillonnage[8].

A6.      L’auditeur peut demander à la direction d’examiner un flux d’opérations, un solde de compte ou une information fournie afin qu’elle analyse les causes de l’anomalie qu’il a relevée, qu’elle mette en œuvre des procédures en vue de déterminer le montant réel de l’anomalie dans le flux d’opérations, le solde de compte ou l’information fournie, et qu’elle procède aux ajustements appropriés des états financiers. Une telle demande peut être faite, par exemple, sur la base de l’extrapolation faite par l’auditeur des anomalies relevées dans un sondage à l’ensemble de la population à partir de laquelle l’échantillon a été sélectionné.

Communication et correction des anomalies (Voir par. 8–9)

A7.      La communication des anomalies, en temps voulu au niveau approprié de la direction, est importante dans la mesure où elle permet à cette dernière d’évaluer si les éléments relevés sont réellement des anomalies, d’informer l’auditeur en cas de désaccord et de prendre les mesures nécessaires. Généralement, le niveau approprié de la direction est celui auquel la personne a la responsabilité et l’autorité pour évaluer les anomalies et pour décider des mesures nécessaires.

A8.      La loi ou la réglementation peut restreindre la communication de certaines anomalies par l’auditeur à la direction, ou à d’autres personnes au sein de l’entité. Par exemple, les textes législatifs ou réglementaires peuvent interdire expressément une communication ou une autre action, qui pourrait nuire à une investigation menée par une autorité appropriée sur un acte illégal avéré ou suspecté. Dans certaines circonstances, les conflits potentiels entre les obligations de confidentialité de l’auditeur et ses obligations de communication peuvent être complexes. Dans ces situations, l’auditeur peut envisager de demander un avis juridique.

A9.      La correction par la direction de toutes les anomalies, y compris celles communiquées par l’auditeur, permet à la direction d’assurer l’exactitude des registres et documents comptables et de réduire les risques d’anomalies significatives dans les états financiers futurs en raison de l’incidence cumulée d’anomalies non significatives non corrigées des périodes précédentes.

A10.    La Norme ISA700 requiert de l’auditeur d’évaluer si les états financiers ont été établis et présentés, dans tous leurs aspects significatifs, conformément aux dispositions du référentiel comptable applicable. Cette évaluation prend en compte les aspects qualitatifs des pratiques comptables suivies par l’entité, y compris les indications de biais possibles dans les jugements de la direction[9], qui peuvent être confirmées ou infirmées par la compréhension de l’auditeur des motifs qui ont conduit la direction à ne pas procéder aux corrections.

Evaluation de l’incidence des anomalies non corrigées (Voir par. 10–11)

A11.    La détermination par l’auditeur du seuil de signification en application dela Norme ISA320 est souvent basée sur des estimations des résultats financiers de l’entité, du fait que les résultats financiers réels peuvent ne pas encore être connus. En conséquence, avant de procéder à son évaluation de l’incidence des anomalies non corrigées, l’auditeur peut avoir à modifier le seuil de signification déterminé selonla Norme ISA320 sur la base des résultats financiers réels.

A12.    La Norme ISA320 précise qu’au fur et à mesure de l’avancement de l’audit, le seuil de signification pour les états financiers pris dans leur ensemble (et, le cas échéant, le, ou les, seuil(s) de signification pour des flux d’opérations, soldes de comptes ou informations fournies particuliers) est modifié dans les cas où l’auditeur a connaissance d’informations au cours de l’audit qui l’aurait conduit à retenir initialement un (ou des) seuil(s) de signification différent(s)[10]. Ainsi, toute modification substantielle aura probablement été faite avant que l’auditeur n’évalue l’incidence des anomalies non corrigées. Toutefois, si la réappréciation par l’auditeur du seuil de signification initial déterminé selonla Norme ISA 320 (voir paragraphe 10 dela présente Norme ISA) conduit à un montant (ou des montants) inférieur(s), il convient alors de reconsidérer le seuil de planification pour la réalisation des contrôles et le caractère approprié de la nature, du calendrier et de l’étendue des procédures d’audit complémentaires, afin de recueillir des éléments probants suffisants et appropriés sur lesquels fonder l’opinion d’audit.

A13.    Chacune des anomalies est prise en compte pour évaluer son incidence sur les flux d’opérations, soldes de comptes ou informations fournies concernés, et pour déterminer si le seuil de signification pour ces flux d’opérations, soldes de comptes ou informations fournies particuliers n’a pas, le cas échéant, été dépassé.

A14.    Lorsqu’une anomalie prise individuellement est considérée significative, il est improbable qu’elle puisse être compensée par d’autres anomalies. Par exemple, si les produits ont été significativement surévalués, les états financiers pris dans leur ensemble comporteront une anomalie significative, même si l’incidence de l’anomalie sur les résultats est totalement compensée par une surévaluation des charges d’égal montant. Il peut être approprié de compenser des anomalies à l’intérieur d’un même solde de compte ou d’un même flux d’opérations ; toutefois, le risque que d’autres anomalies non détectées puissent exister est pris en compte avant de conclure que la compensation, même d’anomalies peu significatives, est appropriée[11].

A15.    Déterminer si une anomalie dans le classement est significative implique l’évaluation d’aspects qualitatifs, tels que l’incidence de cette anomalie sur les dettes ou autres obligations de contrats de prêts, l’incidence sur une rubrique individuelle ou sur les sous-totaux, ou les incidences sur les ratios-clés. Il peut exister des situations dans lesquelles l’auditeur conclut qu’une anomalie dans le classement n’est pas significative dans le contexte des états financiers pris dans leur ensemble, alors même que cette anomalie dépasse le ou les seuil(s) de signification retenus pour évaluer d’autres anomalies. Par exemple, un classement erroné entre des rubriques du bilan peut ne pas être considéré comme significatif dans le contexte des états financiers pris dans leur ensemble lorsque le montant du classement erroné est faible par rapport aux montants des rubriques concernées du bilan et que ce classement erroné n’a pas d’incidence sur le compte de résultat ou l’un quelconque des ratios-clés.

A16.    Les circonstances entourant certaines anomalies peuvent conduire l’auditeur à les considérer, prises individuellement ou avec d’autres anomalies récapitulées au cours de l’audit, comme significatives, même si elles sont inférieures au seuil de signification fixé pour les états financiers pris dans leur ensemble. Les circonstances qui peuvent affecter l’appréciation de l’auditeur incluent la mesure dans laquelle l’anomalie :

• remet en cause la conformité avec les exigences réglementaires ;
• remet en cause l’application des clauses de contrats de prêts ou d’autres obligations contractuelles ;
• est liée au mauvais choix d’une méthode comptable ou à sa mauvaise application, qui n’a pas d’incidence significative sur les états financiers de la période en cours, mais qui peut probablement avoir une incidence significative sur les états financiers de périodes futures ;
• masque un changement dans les résultats ou dans d’autres tendances, particulièrement dans le contexte de conditions générales économiques ou du secteur d’activité ;
• affecte les ratios utilisés pour apprécier la situation financière de l’entité, le résultat de ses opérations ou ses flux de trésorerie ;
• affecte l’information sectorielle présentée dans les états financiers (par exemple l’importance d’un élément sur un secteur ou une autre partie de l’activité de l’entité qui a été identifié comme ayant un rôle important dans les opérations ou dans la rentabilité de l’entité) ;
• a pour effet une augmentation de la rémunération de la direction, par exemple en permettant de satisfaire aux règles de fixation du bonus ou autres règles incitatives ;
• est importante au regard de la connaissance de l’auditeur de communications antérieures aux utilisateurs des états financiers, par exemple celles portant sur des prévisions de résultats ;
• concerne des éléments impliquant des tiers particuliers (par exemple si des tiers qui sont partie prenante à la transaction sont des membres de la famille de la direction de l’entité) ;
• est le résultat d’une omission d’informations qui ne sont pas spécifiquement requises par le référentiel comptable applicable, mais qui, selon le jugement de l’auditeur, sont importantes pour la compréhension par les utilisateurs de la situation financière, de la performance financière ou des flux de trésorerie de l’entité ; ou
• a une incidence sur d’autres informations qui seront présentées dans des documents contenant les états financiers audités (par exemple, des informations à inclure dans une « Analyse et Commentaires de la Direction » ou dans un « Rapport de Revue Financière et de l’Activité ») et dont on peut raisonnablement s’attendre à ce qu’elles puissent influencer les décisions économiques des utilisateurs des états financiers. La Norme ISA 720[12] traite de la prise en compte par l’auditeur d’autres informations présentées dans des documents contenant des états financiers audités mais sur lesquelles il n’a pas d’obligation d’émettre un rapport.

Ces circonstances ne sont que des exemples ; elles ne seront pas toutes nécessairement présentes dans tous les audits, pas plus que la liste ne saurait être exhaustive. L’existence de telles circonstances ne conduit pas nécessairement à la conclusion que l’anomalie est significative.

A17.    La Norme ISA 240[13] explique la façon dont les implications d’une anomalie qui est, ou peut être, le résultat d’une fraude, sont à considérer en relation avec d’autres aspects de l’audit, même si l’ampleur de l’anomalie n’est pas significative au regard des états financiers.

A18.    L’incidence cumulée d’anomalies non significatives et non corrigées des périodes antérieures peut avoir une incidence significative sur les états financiers de la période en cours. Il existe différentes approches acceptables pour l’évaluation de l’incidence par l’auditeur de telles anomalies non corrigées sur les états financiers de la période en cours. Le suivi d’une même approche d’évaluation assure une cohérence entre les périodes.

Aspects particuliers aux entités du secteur public

A19.    Dans le cas d’un audit d’une entité du secteur public, l’appréciation du caractère significatif ou non d’une anomalie peut aussi être affectée par les obligations de l’auditeur issues de la loi ou de la réglementation ou émanant d’une autorité, de communiquer des éléments spécifiques, comme par exemple la fraude.

A20.    En outre, des questions comme l’intérêt public, la responsabilité d’avoir à rendre compte, la probité et, en particulier, la nécessité d’une surveillance efficace du législateur peuvent affecter l’appréciation du caractère significatif porté sur un élément du fait même de sa nature. Ceci est particulièrement vrai pour les sujets qui touchent au respect de la loi, de la réglementation, ou d’autres dispositions émanant d’une autorité.

Communication avec les personnes constituant le gouvernement d’entreprise (Voir par. 12)

A21.    Lorsque des anomalies non corrigées ont été communiquées à une (ou des) personne(s) ayant des responsabilités de direction, et que cette (ces) personne(s) a (ont) également des responsabilités de gouvernance, il n’est pas nécessaire de les communiquer à nouveau à cette (ces) personne(s) dans leur rôle de gouvernance. Néanmoins, l’auditeur aura besoin d’être satisfait que la communication faite à la (les) personne(s) ayant des responsabilités de direction a été correctement répercutée à toutes celles des personnes dans leur rôle de gouvernance auxquelles il aurait normalement fait cette communication[14].

A22.    Lorsqu’il existe un nombre important d’anomalies individuelles non significatives et non corrigées, l’auditeur peut communiquer le nombre et l’incidence totale chiffrée de ces anomalies, plutôt que le détail de chacune d’entre elles.

A23.    La Norme ISA260 requiert de l’auditeur de communiquer aux personnes constituant le gouvernement d’entreprise les déclarations écrites qu’il a demandées (voir paragraphe 14 de la présente Norme ISA)[15]. L’auditeur peut discuter avec les personnes constituant le gouvernement d’entreprise des raisons et des implications de la non-correction de ces anomalies, y compris les conséquences possibles sur les états financiers futurs, compte tenu de l’ampleur et de la nature de chaque anomalie, appréciées en fonction des circonstances.

Déclaration écrite (Voir par. 14)

A24.    En raison du fait que l’établissement des états financiers requiert de la direction et, le cas échéant, des personnes constituant le gouvernement d’entreprise, d’ajuster les états financiers pour corriger les anomalies significatives, l’auditeur est tenu de leur demander de lui fournir une déclaration écrite concernant les anomalies non corrigées. Dans certaines situations, la direction et, le cas échéant, les personnes constituant le gouvernement d’entreprise peuvent considérer que certaines des anomalies non corrigées ne sont pas des anomalies. Pour cette raison, elles peuvent vouloir ajouter à leur déclaration écrite une phrase telle que : « Nous ne sommes pas d’accord pour considérer que les éléments … et … constituent des anomalies en raison du fait [décrire les raisons] ». L’obtention d’une telle déclaration n’exempte toutefois pas l’auditeur du besoin de fonder une conclusion sur l’incidence des anomalies non corrigées.

Documentation (Voir par. 15)

A25.    La documentation produite par l’auditeur sur les anomalies non corrigées peut comprendre :

(a)           la façon dont il a pris en compte l’incidence cumulée des anomalies non corrigées ;

(b)          la façon dont il a apprécié si le (ou les) seuil(s) de signification pour des flux d’opérations, soldes de comptes ou informations fournies particuliers, s’il en existe, a (ont) été dépassé(s) ; et

(c)           son évaluation de l’incidence des anomalies non corrigées sur les ratios ou les tendances clés, et sur le respect des exigences légales, réglementaires ou contractuelles (par exemple les clauses des contrats de prêts).