NORME INTERNATIONALE D’AUDIT 510

MISSIONS D’AUDIT INITIALES – SOLDES D’OUVERTURE

(Applicable aux audits d’états financiers pour les périodes
ouvertes à compter du 15 décembre 2009)

Paragraphe

Introduction

Champ d’application de cette Norme ISA ……………………………………………………… ……………. 1

Date d’entrée en vigueur ………………………………………………………………………………. ……………. 2

Objectif ……………………………………………………………………………………………………… ……………. 3

Définitions …………………………………………………………………………………………………. ……………. 4

Diligences requises

Procédures d’audit ………………………………………………………………………………………. ………… 5–9

Conclusions et rapport d’audit ………………………………………………………………………. …….. 10–13

Modalités d’application et autres informations explicatives

Procédures d’audit ………………………………………………………………………………………. …… A1–A7

Conclusions et rapport d’audit ………………………………………………………………………. …… A8–A9

Annexe :  Exemples de rapports de l’auditeur avec des opinions modifiées

Introduction

Champ d’application de cette Norme ISA

1. Cette Norme Internationale d’Audit (International Standard on Auditing, ISA) traite des obligations de l’auditeur concernant les soldes d’ouverture dans le cadre d’une mission d’audit initiale. Les soldes d’ouverture incluent, en plus des montants reflétés dans les états financiers, des éléments devant faire l’objet d’une information dans les états financiers qui existaient au début de la période, tels que les passifs éventuels et les engagements. Lorsque les états financiers comportent des données financières comparatives, les diligences requises et les modalités d’application contenues dans la Norme ISA 710[1] s’appliquent également. La Norme ISA 300[2] comporte les diligences requises et les modalités d’application supplémentaires concernant les travaux à effectuer avant de commencer une mission d’audit initiale.
2. Cette Norme ISA est applicable aux audits d’états financiers pour les périodes ouvertes à compter du 15 décembre 2009.
3. Lors de la réalisation d’une mission d’audit initiale, l’objectif de l’auditeur concernant les soldes d’ouverture est de recueillir des éléments probants suffisants et appropriés en vue de déterminer :

Date d’entrée en vigueur

Objectif

(a)           si les soldes d’ouverture contiennent des anomalies qui ont une incidence significative sur les états financiers de la période en cours ; et

(b)          si des méthodes comptables appropriées reflétées dans les soldes d’ouverture ont été appliquées de façon permanente pour l’établissement des états financiers de la période en cours, ou si les changements de méthodes ont été comptabilisés de façon appropriée et sont correctement présentés et font l’objet d’une information pertinente dans ces états, conformément au référentiel comptable applicable.

Définitions

1. Pour les besoins des Normes ISA, les termes mentionnés ci-après ont la signification suivante :

(a)           mission d’audit initiale – mission dans laquelle les états financiers de la période précédente :

(i)      n’ont pas fait l’objet d’un audit ; ou

(ii)     ont été audités par un auditeur précédent.

(b)          soldes d’ouverture – soldes de comptes qui existaient au début de la période. Les soldes d’ouverture sont le report des soldes de clôture de la période précédente et reflètent les incidences des opérations et des événements des périodes antérieures et des méthodes comptables appliquées au cours de la période précédente. Les soldes d’ouverture comprennent aussi les points devant faire l’objet d’une information dans les états financiers qui existaient au début de la période, tels que les passifs éventuels et les engagements.

(c)           auditeur précédent – auditeur d’un cabinet d’audit différent, qui était auparavant l’auditeur de l’entité et qui a été remplacé par l’auditeur actuel.

Diligences requises

Procédures d’audit

Soldes d’ouverture

1. L’auditeur doit lire les états financiers les plus récents, s’ils existent, ainsi que le rapport de l’auditeur précédent portant sur ces états, s’il existe, afin d’obtenir des informations pertinentes par rapport aux soldes d’ouverture, y compris les informations fournies y afférentes.
2. L’auditeur doit recueillir des éléments probants suffisants et appropriés montrant que les soldes d’ouverture ne comportent pas d’anomalies ayant une incidence significative sur les états financiers de la période en cours : (Voir par. A1–A2)

(a)           en s’assurant que les soldes de clôture de la période précédente ont été correctement repris dans la période en cours ou, si nécessaire, ont été retraités ;

(b)          en déterminant si les soldes d’ouverture reflètent l’application de méthodes comptables appropriées ;

(c)           en procédant à une ou plusieurs des démarches suivantes : (Voir par. A3–A7)

(i)            revue des dossiers de travail de son prédécesseur lorsque les états financiers de l’exercice précédent ont été audités, afin de recueillir des éléments probants sur les soldes d’ouverture ;

(ii)          évaluation des procédures d’audit réalisées dans la période en cours pour déterminer si elles permettent de recueillir des éléments probants pertinents sur les soldes d’ouverture ; ou

(iii)        mise en œuvre de procédures d’audit spécifiques pour recueillir des éléments probants concernant les soldes d’ouverture.

1. Lorsque l’auditeur recueille des éléments probants montrant que les soldes d’ouverture comportent des anomalies qui pourraient avoir une incidence significative sur les états financiers de la période en cours, il doit mettre en œuvre des procédures d’audit supplémentaires jugées nécessaires en la circonstance afin de déterminer l’incidence sur ceux-ci. Si l’auditeur conclut à l’existence de telles anomalies dans les états financiers de la période en cours, il doit les communiquer à un niveau hiérarchique approprié de la direction et aux personnes constituant le gouvernement d’entreprise, conformément à la Norme ISA450[3].

Permanence dans l’application des méthodes comptables

1. L’auditeur doit recueillir des éléments probants suffisants et appropriés afin de déterminer si les méthodes comptables reflétées dans les soldes d’ouverture ont été appliquées de façon permanente dans les états financiers de la période en cours, et si les changements de méthodes comptables ont été comptabilisés de façon appropriée et font l’objet d’une présentation et d’une information adéquates dans les états financiers, conformément au référentiel comptable applicable.

Information pertinente donnée dans le rapport d’audit de l’auditeur précédent

1. Si les états financiers de la période précédente ont été audités par un auditeur précédent et que l’opinion a fait l’objet d’une modification, l’auditeur doit évaluer l’incidence du point à l’origine de la modification dans le cadre de son évaluation des risques d’anomalies significatives au niveau des états financiers de la période en cours, conformément à la Norme ISA315[4].
2. Lorsque l’auditeur n’est pas en mesure de recueillir des éléments probants suffisants et appropriés sur les soldes d’ouverture, il doit exprimer une opinion avec réserve ou formuler une impossibilité d’exprimer une opinion sur les états financiers, selon le cas, conformément à la Norme ISA 705[5]. (Voir par. A8)
3. Lorsque l’auditeur arrive à la conclusion que les soldes d’ouverture comportent une anomalie qui a une incidence significative sur les états financiers de la période en cours, et que l’incidence de cette anomalie n’a pas été comptabilisée de façon appropriée et n’a pas fait l’objet d’une présentation et d’une information adéquates dans les états financiers, il doit exprimer une opinion avec réserve ou une opinion défavorable, selon le cas, conformément à la Norme ISA 705.

Conclusions et rapport d’audit

Soldes d’ouverture

Permanence de l’application des méthodes comptables

1. Lorsque l’auditeur arrive à la conclusion :

(a)           que les méthodes comptables de la période en cours n’ont pas été appliquées de façon permanente par rapport à celles appliquées aux soldes d’ouverture, conformément au référentiel comptable applicable ; ou

(b)          qu’un changement apporté aux méthodes comptables n’a pas été comptabilisé de façon appropriée ou n’a pas fait l’objet d’une présentation ou d’une information adéquate dans les états financiers, conformément au référentiel comptable applicable ;

il doit exprimer une opinion avec réserve ou une opinion défavorable, selon le cas, conformément à la Norme ISA 705.

Modification apportée à l’opinion dans le rapport d’audit de l’auditeur précédent

1. Si une modification apportée à l’opinion dans le rapport de l’auditeur précédent portant sur les états financiers de la période précédente demeure pertinente et significative sur les états financiers de la période en cours, l’auditeur doit modifier son opinion sur ces états financiers, conformément aux Normes ISA 705 et ISA 710. (Voir par. A9)

***

Modalités d’application et autres informations explicatives

Procédures d’audit

Aspects particuliers concernant les entités du secteur public (Voir par. 6)

A1.      Dans le secteur public, il peut exister des restrictions légales ou réglementaires concernant les informations que l’auditeur en place peut obtenir d’un auditeur précédent. Par exemple, si une entité du secteur public précédemment auditée par un auditeur désigné par le pouvoir législatif (par exemple, un auditeur dela Courdes comptes ou une autre personne qualifiée désignée agissant pour le compte de la Cour des comptes) est privatisée, l’ouverture des dossiers de travail ou l’accès aux autres informations que l’auditeur désigné par le pouvoir législatif peut autoriser au nouvel auditeur qui relève du secteur privé, peut être restreint en raison des textes législatifs ou réglementaires relatifs à la confidentialité ou au secret professionnel. Dans les situations où de telles communications sont limitées, il peut être nécessaire de recueillir des éléments probants par d’autres moyens et si des éléments probants suffisants et appropriés ne peuvent être recueillis, d’en mesurer l’incidence sur l’opinion de l’auditeur.

A2.      Si l’auditeur désigné par le pouvoir législatif confie à un cabinet d’audit du secteur privé l’audit d’une entité du secteur public et choisit un cabinet autre que celui qui a procédé à l’audit des états financiers de l’entité du secteur public de la période précédente, cette situation n’est généralement pas considérée comme un changement d’auditeur au regard de l’auditeur désigné par le pouvoir législatif. Toutefois, selon la nature de l’accord conclu avec ce cabinet, la mission d’audit peut être considérée par l’auditeur du secteur privé comme une mission initiale au regard de ses responsabilités et, en conséquence, la présente Norme ISA trouve à s’appliquer.

Soldes d’ouverture (Voir par. 6(c))

A3.      La nature et l’étendue des procédures d’audit nécessaires pour recueillir des éléments probants suffisants et appropriés sur les soldes d’ouverture sont fonction de facteurs tels que :

• les méthodes comptables appliquées par l’entité ;
• la nature des soldes de comptes, des flux d’opérations et des informations fournies, ainsi que des risques d’anomalies significatives dans les états financiers de la période en cours ;
• l’importance des soldes d’ouverture sur les états financiers de la période en cours ;
• le fait de savoir si les états financiers de la période précédente ont été audités ou non et, dans l’affirmative, si l’opinion de l’auditeur précédent était modifiée.

A4.      Lorsque les états financiers de la période précédente ont été audités par un auditeur précédent, l’auditeur peut être en mesure de recueillir des éléments probants sur les soldes d’ouverture par la revue des dossiers de travail de celui-ci. Le caractère suffisant et approprié des éléments probants recueillis lors d’une telle revue dépend de la compétence et de l’indépendance de l’auditeur précédent.

A5.      Les règles d’éthique et professionnelles concernées donnent à l’auditeur une ligne de conduite dans sa communication avec l’auditeur précédent.

A6.      Pour les actifs et passifs courants, certains éléments probants sur les soldes d’ouverture peuvent être recueillis dans le cadre de la mise en œuvre des procédures d’audit sur la période en cours. Par exemple, l’encaissement (ou le paiement) de soldes de comptes de créances (de dettes) dans la période en cours fournira certains éléments probants sur leur existence, leurs droits et obligations, leur exhaustivité et leur valorisation à l’ouverture dela période. Dansle cas des stocks, cependant, les procédures d’audit mises en œuvre dans la période en cours sur les soldes des stocks en fin de période fournissent peu d’éléments probants sur les quantités en stock en début de période. En conséquence, des procédures d’audit supplémentaires peuvent être nécessaires et une ou plusieurs procédures suivantes peuvent fournir des éléments probants suffisants et appropriés :

• observation d’un comptage physique des stocks en cours de période et rapprochement avec les quantités en stock en début de période ;
• mise en œuvre de procédures d’audit sur la valorisation des articles en stock en début de période ;
• mise en œuvre de procédures d’audit portant sur la marge brute et la césure des exercices.

A7.      Pour les actifs et passifs non courants, tels que les immobilisations corporelles, les participations et les dettes à long terme, certains éléments probants peuvent être recueillis à partir de l’examen de la comptabilité et d’autres informations sous-tendant les soldes d’ouverture. Dans certains cas, l’auditeur peut être en mesure de recueillir certains éléments probants sur les soldes d’ouverture à partir de confirmations avec les tiers, par exemple pour les dettes à long terme et les participations. Dans d’autres cas, il peut avoir besoin de réaliser des procédures d’audit supplémentaires.

Conclusions et rapport d’audit

Soldes d’ouverture (Voir par. 10)

A8.     La Norme ISA705 définit les diligences requises et les modalités d’application visant des situations qui peuvent conduire à une modification de l’opinion sur les états financiers, le type d’opinion appropriée dans de telles situations, et le contenu du rapport d’audit lorsqu’une modification est apportée à l’opinion de l’auditeur. L’incapacité de l’auditeur de recueillir des éléments probants suffisants et appropriés sur les soldes d’ouverture peut conduire à l’une des modifications suivantes de l’opinion dans le rapport d’audit :

(a)           une opinion avec réserve ou une impossibilité d’exprimer une opinion, telle qu’il est approprié dans les circonstances ; ou

(b)          à moins que la loi ou la réglementation ne l’interdise, une opinion avec réserve ou une impossibilité d’exprimer une opinion, selon les cas, sur les résultats des opérations et sur les flux de trésorerie, si cela est pertinent, et une opinion non modifiée sur la situation financière.

L’Annexe donne des exemples de rapports d’audit.

Modification apportée à l’opinion dans le rapport d’audit de l’auditeur précédent (Voir par. 13)

A9.      Dans certaines situations, une modification apportée à l’opinion dans le rapport d’audit de l’auditeur précédent peut ne pas être pertinente et significative pour l’opinion exprimée sur les états financiers de la période en cours. Ceci peut être le cas lorsque, par exemple, la modification de l’opinion dans le rapport de l’auditeur précédent résultait d’une limitation dans l’étendue des travaux mais que la question à l’origine de cette limitation a été résolue dans la période en cours.